如果要用两个精辟的名词阐释注册会计师，我一定会选择“守夜人”与“鸣哨者”。当公众利益“睡觉”的时候，注册会计师就会在门口“守更”，因为现代产权条件下的投资者、债权人等公众的利益，是注册会计师职业存在的终极理由；当财务信息制造者试图利用舞弊手段欺瞒信息使用者时，注册会计师就会像运动场上的裁判一样“鸣哨”，以审计意见的名义宣布“我见证、我维护！”。维护的就是当代社会最为重要的法治基础――市场经济秩序。

　　在中国，到2008年，注册会计师职业走过了90个职业春秋。回溯90载风雨历程，大约可将其划分为“3个30年”：第一个30年，即曙色初现的创立阶段；第二个30年，是行业空窗期；第三个30年，即改革开放30年，前半段为霞光满天的重建阶段，后半段为阳光灿烂的中兴阶段。中国注册会计师的发展史，既浓缩了创办时的筚路蓝缕，又呈现了恢复重建时的雄姿英发，更凸显了当下发展战略的远见卓识，并且再次证明了注册会计师是伟大的“守夜人”和正直的“鸣哨者”。

　　一个行业的诞生总是要有一点征兆的，特定的时间，特定的人物，就构成了中国注册会计师浮出历史地表的关键因素。

　　1918年，第一次世界大战结束。一战期间，中国民族工商业趁着老牌帝国主义国家在欧洲战场上相互厮杀而无暇顾及东方的机会，快速成长起来。设立商行票号、筹集公司资本、设计会计管理制度、解决经济纠纷等业务需求，如雨后春笋般勃发。这就需要一个独立、客观、公正的中介行业为之服务，注册会计师无疑是当仁不让的角色。然而，举凡涉及会计鉴证服务的事项，特别是对外经济纠纷，当时只能求助于在中国开业的外国注册会计师，中方当事人难以维护自身权益。即使是当事双方都为中国人的案件，也只能委托外国注册会计师承办，受外国注册会计师操纵。

　　曾在日本留学的谢霖被深深触动了。他不由想起了东邻的日本在1914年前后纷纷创立会计事务所的情景。日本能，中国为什么不能？谢霖遂于1918年6月向当时北洋政府的农商、财政两部申请。农商部认为谢的申请“有利商民”，应予照准，但苦于无法可依，只好“就近取材”，委托在中国银行任总司账的谢霖先生起草了《会计师暂行章程》。《章程》规定：凡中国人民年满30岁以上、大学经济学科毕业主修会计的，或曾在资本50万元以上的银行或公司任主要会计人员5年以上的，经农商部批准，即给予会计师证书，准其开业，办理会计的组织、查核、整理、证明、鉴定、和解等事务。这就是说，当时注册会计师资格的获得采用核准制。我国第一位注册会计师（当时称会计师）和第一部《注册会计师法》由此诞生了。

　　6年后，分布在北京、天津、上海、武汉地区的注册会计师已逾百人，其中上海人数最多。于是，上海会计师公会在1925年3月成立。至此，我国注册会计师制度的整体框架，或者说构成一个正式行业的诸要素（注册会计师、会计师事务所、注册会计师法、行业协会）全部形成。

　　1927年4月，南京国民政府成立。当时的财政部对1918年至1927年间北洋政府批准的284名会计师进行了复验，换发了证书。嗣后五、六年间，法制建设取得重大进展，《会计师条例》、《会计师业务守则》发布，注册会计师资格的取得也开始通过考试来实现。当时注册会计师的业务范围除了审计之外，还包括制度设计、资产评估、审慎调查等。《会计师条例》作了如下列举：各种工商行号会计章程的编订、账簿组织的设计和会计制度的改革；查核各种账目，出具查账报告或证明书；设计工商公司行号的内部组织及事务管理方法；代订工商公司行号的各种规章、合同、文件；代办工商公司行号的立案、注册和商标注册文件，并为商标注册的代理人；各种动产和不动产的评估；工商行号的改组、合并、解散、破产的清算；调查各种证券的实质及行情。很明显，当时只要会计师可以执业的业务，尽归于注册会计师，无一遗漏，全然没有眼下那种专营垄断、资格林立、画地为牢、人为肢解的情形，不免让今天的我们唏嘘不已。

　　注册会计师职业道德规范的出台不是一个小事情，这可以视为中介行业唤醒自律意识的一个显著标志。从当时的道德规范细节，可以窥见行业自律的水平与脉络。《会计师业务守则》作了如下规定：公职人员不得兼任会计师，会计师亦不得兼任公职人员和工商企业的经理人员、董事、理事。不得利用会计师地位，在工商业中进行不正当竞争，对与其有利害关系的事件，不得执行业务。不得于约定的报酬之外，额外需索。不得对受托事件有不正当行为。不得违背或废驰业务上应有之义务。不得收买职务上所管的动产或不动产。不得泄露职务上所得的秘密。很明显，注册会计师应有的独立性原则、利益冲突时的回避原则、保密原则等，在此都一一收纳，且明晰凝练。

　　抗日战争的烽火，不可幸免地燃烧到行业的家园。所幸的是，由于1936年国民政府发布《所得税法》，开征所得税，使得注册会计师业务基座有所扩大，整个行业也得以在喘息中蜗行摸索。

　　据《中华年鉴》介绍，截至1948年底，经国民政府注册的会计师共3219名。这一数字大致反映了我国注册会计师行业第一个30年的发展轮廓。曙色苍茫中，不时闪过潘序伦、顾准、徐永祚等先生的身影，他们鸣哨的“哨音”，清澈而嘹亮。



（2008-8-7）

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